国际融资租赁税收政策的探讨

　　税收是国家为满足社会公共需要，凭借公共权力，按照法律所规定的标准和程序，参与国民收入分配，强制地、无偿地取得财政收入的一种特定分配方式。
　　
　　目前，我国融资租赁税收政策主要存在流转税负、印花税负不均，以融资租赁方式取得的货物无法直接进行增值税抵扣，融资租赁折计提主体规定不尽合理，缺乏明确、系统的促进融资租赁业发展的税收政策。借鉴国际融资租赁税制经验，我们建议按照融资租赁业务内容而不是经营主体来确定适用的税收政策，完善融资租赁流转税制、所得税制和印花税制，制定明确、系统的融资租赁业税收优惠政策。
　　
　　目前我国融资租赁业税收政策存在的主要问题
　　
　　从事融资租赁业务的企业间流转税负不均。在我国，不同租赁公司开展融资租赁业务承担的流转税负存在较大差异。同一融资租赁行为可能适用完全不同纳税方式。如果是租赁货物所有权未转让给承租方的融资租赁行为，经相关部门批准有资质的融资租赁公司虽然缴纳的是营业税，但实际上仅是对租赁服务增值部分按5%税率缴纳营业税，而不具有资质的融资租赁公司必须按租赁额全额的5%缴纳营业税，后者税负明显偏高;如果是租赁货物所有权转让给承租方的融资租赁行为，其增值额是按17%缴纳增值税，有资质的融资租赁公司按增值额5%缴纳营业税，当承租方是交通运输、建筑施工等不缴纳增值税的行业，由于不具有资质的融资租赁公司其所开具的增值税发票承租方无法抵扣，有可能使融资租赁公司不得不承担该业务的增值税款，从而提高其流转税税负。可见，无资质的融资租赁公司流转税负显著偏高，阻碍了小型的、地区性的公司进入融资租赁行业。而融资租赁对于解决当前中小企业融资难，推进中小企业技术改造具有其独特的优势。
　　
　　以融资租赁方式取得的货物无法直接进行增值税抵扣。2009年1月1日正式实施的增值税转型方案，允许企业抵扣新购入设备所含的增值税，但是没有明确企业以融资租赁方式取得的货物能否进行增值税抵扣。在增值税转型试点方案中规定，只有企业从无资质的融资租赁公司取得的租赁货物的所有权未转让给承租方的货物才可纳入抵扣范围，也就是说只有对那些缴纳增值税的融资租赁货物才可抵扣。
　　
　　以融资租赁方式取得的货物无法直接进行增值税抵扣意味着如果承租方是增值税纳税人，就会要求在获得设备同时取得增值税发票进行抵扣，否则通过融资租赁取得设备的税收成本将会远高于直接购买设备时的税收成本。而有资质的融资租赁公司从事融资租赁业务和无资质的融资租赁公司从事租赁货物所有权不转让给承租方的融资租赁行为是适用营业税，无法开出增值税发票，因此融资租赁公司只有让设备的出卖方直接将增值税发票开给承租方，而作为设备出租方的融资租赁公司，由于没有发票，对租出设备的所有权将难以得到保证。
　　
　　此时如果发生租赁货物所有权转让给承租方的融资租赁行为，则当承租方是制造业等缴纳增值税的行业，由于不具备资质的融资租赁公司适用增值税，可以直接开具增值税发票，对该项业务的开展就能获得税收上的比较优势。
　　
　　融资租赁折旧政策不利于融资租赁业务的发展。从目前的情况看，融资租赁由承租人提折旧，不利于融资租赁业务的发展，给会计处理和税收处理都增加了复杂性。首先，出租人无折旧可抵扣，租金必须全额纳税，增加出租人的税收负担。
　　
　　其次，在会计处理前，要对租赁的性质进行判断，如果是融资租赁由承租人提折旧，如果是经营租赁由出租人提取折旧，但是融资租赁和经营租赁很难截然区分。在实务中有可能出现同一项目，从出租人角度被认定融资租赁，从承租人角度被认定为经营租赁，从而双方都无法计提折旧。
　　
　　最后，带来企业所得税应纳税所得额和会计税前利润的差异。会计准则规定，在租赁期开始日，承租人应当以租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，与《企业所得税法实施条例》的规定不一致，从而带来企业所得税纳税调整，增加对递延所得税资产烦琐的核算。
　　
　　融资租赁的印花税政策适用标准不一。融资租赁的印花税政策把适用“借款合同”的融资租赁合同纳税的出租方主体界定为银行及其金融机构，但是对于飞机租赁业务中，却又可以不考虑出租方主体，根据双方签订合同的形式来界定应适用的税目。“借款合同”适用的税率为万分之零点五，“财产租赁合同”适用的税率为千分之一，差距非常大，融资租赁的印花税政策适用标准不一，不利于从事融资租赁业务企业的正常竞争和发展。
　　
　　鼓励融资租赁业发展的税收优惠政策欠明确。以开展飞机租赁业务为例，根据财税字[1999]6号和财关税[2000]43号文件规定，航空公司进口或从国外租赁公司租用25吨以上飞机的适用1%的关税和4%的增值税优惠税率，而对国内金融租赁公司根据航空公司要求以融资租赁方式引进飞机的适用政策却没有明确规定，国内融资租赁公司在开展飞机租赁业务时税收成本较高，因此，目前国内航空公司主要依赖信贷融资和从国外租赁公司租用飞机。
　　
　　船舶出口也面临同样问题。为鼓励出口，目前国内造船厂向国外船东出售新船，造船厂可享受出口退税政策。但对国内租赁公司购置船舶后租给国外企业是否可认定为出口并享受出口退税并没有明确规定。
　　
　　在关税和增值税方面，目前海关界定纳税义务人即减免受益人的依据是有关有效单证上载明的名字，因此，符合减免关税和增值税条件的企业，如以融资租赁方式引进设备，由于海关单证上载明的是金融租赁公司的名字，承租人将无法享受关税和增值税的减免税优惠政策，从而有可能出于成本的考虑放弃与国内金融租赁公司的业务合作。
　　
　　在呆账准备金政策方面，我国没有明确的关于租赁业务呆账准备金的提取规定。允许融资租赁企业提取呆账准备金有利于降低融资租赁行业整体经营风险。
　　
　　融资租赁税收政策国际比较
　　
　　现代融资租赁一个最显著的特点就是税收优惠，如果没有政府的税收优惠等一系列扶持政策，各国的融资租赁业就不会有如此快速的发展。
　　
　　融资租赁流转税政策国际比较。实行增值税国家的融资租赁业务绝大部分都纳入增值税的征收范围，没有实行增值税的国家，对纳税人从事融资租赁业务也按增值额计税，即以其向承租人收取的全部价款和价外费用减去承担的融资租赁物实际成本后的余额作为其税基缴纳流转税。
　　
　　融资租赁业折旧计提主体国际比较。目前大部分国家是由出租方提取折旧，出租人的收益是租金收入减折旧后确定的。同时，允许承租人租金费用的扣除，降低融资成本。这实际上是一种合理的税收政策，而不是一种税收优惠政策。
　　
　　融资租赁业加速折旧政策国际比较。加速折旧是国际上普遍给予融资租赁业的税收优惠政策。如西班牙规定大企业可以在国家规定的二分之一折旧年限内折旧完，小企业可以在国家规定的三分之一折旧年限内折旧完。瑞士一般机器设备的折旧年限为3~5年，对于技术更新较快的设备，可在一年内提完折旧。
　　
　　融资租赁业呆账准备政策国际比较。呆账准备是为了适应融资租赁这一资金密集型行业，其资产负债比例较高的特点而建立，有利于融资租赁行业的审慎经营和风险防范。如俄罗斯明确规定，允许融资租赁企业按照金融机构的标准计提呆账准备。
　　
　　融资租赁业其他税收优惠政策国际比较。还有不少国家对融资租赁采取了其他一些优惠政策。如跨境融资租赁，有些国家对入境租赁物按照每期缴纳的租金为税基，分期缴纳进口环节的税收，而不是按照租赁物的价值一次性全额缴纳进口环节各项税收。
　　
　　再如美国1962年出台了投资税收抵免政策，目的是通过增加设备投资来刺激经济活力与就业。其中对汽车、新型卡车、研究与开发方面的机器实行三年成本加速回收，税收减免6%，对其他符合税法规定的合格装备实行三年、十年或十五年的加速成本回收，税收减免10%.出租人可以将这一优惠通过减少租金与承租人共同分享，租赁双方特别是出租人的税收优惠构成美国租赁业的显著特点。
　　
　　完善我国融资租赁业税收政策的建议
　　
　　融资租赁是企业筹资的一种有效手段。西方国家为了促进融资租赁的发展，往往实行了一系列支持融资租赁发展的税收政策。结合我国实际情况，我们认为有必要从以下五方面改进现行融资租赁税收政策。
　　
　　平衡税负。建议按照融资租赁业务内容而不是经营主体来确定适用的税收政策，这有利于融资租赁行业的发展，有利于小型的、地区性的融资租赁公司发展，充分发挥融资租赁支持中小企业融资的优势。
　　
　　完善流转税制。融资租赁流转税政策存在问题的深层次原因，在于我国现行流转税制实行的是增值税和营业税并行的模式，这加大了融资租赁流转税制改进的复杂性。如果增值税征收范围扩大到对一切商品和劳务普遍征收，则融资租赁流转税制存在的上述问题将不复存在。
　　
　　如果将融资租赁公司不论有无资质一律并入增值税征收范围，那么，在目前增值税标准17%税率的情况下，融资租赁公司整体缴纳的流转税将大幅提高。如果要保持融资租赁公司现有的流转税负，可以考虑再增设一档5%的税率，该方案能解决目前从事融资租赁企业之间流转税负不均的问题，以融资租赁方式取得的货物自然可直接进行增值税抵扣，这将极大地促进融资租赁业务，尤其是中小企业融资业务的发展。
　　
　　如果还是保持目前融资租赁企业各自适用不同流转税的格局，权宜之计是，可以规定企业以融资租赁方式取得货物可凭出卖人开具增值税专用发票抵扣，为保障出租人的所有权，出卖人可根据出租人要求在增值税专用发票备注档内注明货物的所有权，并且该备注不影响承租人的进项税额抵扣。
　　
　　完善所得税制。建议由融资租赁出租方提取折旧，出租人的收益是租金收入减折旧后确定的。同时，允许承租人租金费用的扣除，降低融资成本。出租人提折旧有以下好处：一是由拥有法律所有权的一方提取折旧，便于判断和管理。而且也符合企业所得税中固定资产折旧提取的基本要求。二是减少企业所得税纳税调整工作量。
　　
　　为了鼓励融资租赁业的发展，建议实行更加灵活的折旧政策，在融资租赁中允许企业将符合国家产业政策要求的机器设备纳入允许加速折旧的范围。
　　
　　完善印花税制。融资租赁印花税政策制定较早，当时从事融资租赁业务的主要是银行系的金融租赁公司，与目前金融租赁公司、外商投资融资租赁公司和试点内资融资租赁企业并存的现实情况有较大距离，而且以个案的形式逐一确定飞机租赁合同适用的印花税标准，不仅与《合同法》无法衔接，在实务中也不具有可操作性。建议对各类融资租赁业务适用同一印花税政策。
　　
　　制定明确、系统的融资租赁业税收优惠政策。建议明确融资租赁业务的税收优惠政策。如国内融资租赁公司在承接飞机租赁业务时享受和国外融资租赁公司相同的优惠政策，对国内租赁公司通过购置船舶租赁给外国企业的，允许享受与直接出口相同的出口退税优惠政策。在关税和增值税方面，通过融资租赁方式进出口设备的承租人，以融资租赁合同向海关备案后，符合减免税优惠政策的，可作为减免受益人，享受相关优惠政策。